Tư vấn Kế toán - Thuế Hải Phòng

📘 IFRS 15 - Revenue from Contracts with Customers
Ví dụ 34, Trường hợp C: Khi nào không được dùng phương pháp thặng dư (Residual Approach/Method)?

🌿 Trường hợp C có cùng dữ kiện với Trường hợp B, chỉ khác một điểm rất quan trọng: giá giao dịch của hợp đồng chỉ còn 105 triệu đồng, thay vì 130 triệu đồng.

Doanh nghiệp vẫn bán cho khách hàng Sản phẩm A, B, C và D. Giống như các trường hợp trước:
Sản phẩm A thường được bán riêng với giá 40 triệu đồng
Sản phẩm B và C thường được bán cùng nhau với giá 60 triệu đồng
Như vậy, doanh nghiệp đã có cơ sở quan sát được để phân bổ trước:
Sản phẩm A = 40 triệu đồng
Sản phẩm B và C = 60 triệu đồng
Tổng cộng, A, B và C đã chiếm 100 triệu đồng trong giá giao dịch.

📌 Nếu áp dụng phương pháp thặng dư một cách máy móc thì Sản phẩm D theo phương pháp thặng dư sẽ chỉ còn 5 triệu đồng.

🔍 Vấn đề nằm ở đâu?

Doanh nghiệp biết rằng Sản phẩm D thực tế được bán cho các khách hàng khác nhau trong khoảng từ 15 triệu đồng đến 45 triệu đồng.

Đơn vị kết luận rằng mức 5tr này không phản ánh trung thực khoản đối giá mà đơn vị kỳ vọng có quyền được hưởng để đổi lấy việc thực hiện nghĩa vụ thực hiện là chuyển giao Sản phẩm D cho khách hàng.

Vì vậy, đơn vị xem xét lại các dữ liệu có thể quan sát được, bao gồm báo cáo doanh số bán hàng và báo cáo biên lợi nhuận, để ước tính giá bán độc lập của Sản phẩm D bằng một phương pháp phù hợp khác. Sau đó, đơn vị phân bổ giá giao dịch 105 CU cho Sản phẩm A, B, C và D trên cơ sở giá bán độc lập tương đối của các sản phẩm đó

📘 IFRS 15 - Revenue from Contracts with Customers
Ví dụ 34B: Khi nào được dùng phương pháp thặng dư (Residual Approach/Method)?

🌿 Một doanh nghiệp ký hợp đồng bán cho khách hàng Sản phẩm A, B, C và D với tổng giá trị hợp đồng là 130 triệu đồng. Tình huống của Sản phẩm A, B và C giống như trường hợp trước: doanh nghiệp thường xuyên bán riêng Sản phẩm A với giá 40 triệu đồng, và cũng thường xuyên bán gộp Sản phẩm B và C với giá 60 triệu đồng.

📌 Điểm mới trong trường hợp này là hợp đồng có thêm Sản phẩm D. Tuy nhiên, giá bán độc lập (stand-alone selling price) của Sản phẩm D lại biến động rất lớn, vì doanh nghiệp bán sản phẩm này cho các khách hàng khác nhau với mức giá dao động trong khoảng từ 15 triệu đồng đến 45 triệu đồng. Vì vậy, doanh nghiệp kết luận rằng giá bán độc lập của Sản phẩm D không ổn định và có thể được ước tính bằng phương pháp thặng dư.

Tuy nhiên, trước khi áp dụng phương pháp thặng dư, doanh nghiệp phải làm một bước rất quan trọng: xem xét liệu có khoản chiết khấu nào cần được phân bổ trước cho các nghĩa vụ thực hiện (performance obligations) khác trong hợp đồng hay không.

🔍 Cũng giống như Trường hợp A, doanh nghiệp có bằng chứng có thể quan sát được rằng:
Sản phẩm A thường được bán riêng với giá 40 triệu đồng
Sản phẩm B và C thường được bán cùng nhau với giá 60 triệu đồng

Điều đó cho thấy 100 triệu đồng trong tổng giá hợp đồng 130 triệu đồng phải được phân bổ cho A, B và C. Đồng thời, khoản chiết khấu liên quan đến nhóm hàng này thực chất được phân bổ cho cam kết chuyển giao Sản phẩm B và C, chứ không phân bổ dàn đều cho toàn bộ các sản phẩm trong hợp đồng.

📌 Sau khi xác định:
Sản phẩm A = 40 triệu đồng
Sản phẩm B và C = 60 triệu đồng
thì phần còn lại của giá hợp đồng sẽ thuộc về Sản phẩm D.
Cách tính theo phương pháp thặng dư:
130 triệu đồng - 100 triệu đồng = 30 triệu đồng

➡️ Vì vậy, doanh nghiệp ước tính giá bán độc lập của Sản phẩm D là 30 triệu đồng.

📊 Kết quả xác định giá bán độc lập
Sản phẩm A: 40 triệu đồng → giá quan sát trực tiếp
Sản phẩm B và C: 60 triệu đồng → giá quan sát được sau khi xác định đúng khoản chiết khấu
Sản phẩm D: 30 triệu đồng → xác định theo phương pháp thặng dư

👉 Tổng cộng: 130 triệu đồng
🔎 Vì sao mức 30 triệu đồng là hợp lý?

Sau khi xác định được 30 triệu đồng cho Sản phẩm D, doanh nghiệp đối chiếu lại với thực tế và thấy rằng mức giá này
nằm trong khoảng giá bán có thể quan sát được của Sản phẩm D
cụ thể là nằm trong khoảng từ 15 triệu đồng đến 45 triệu đồng

➡️ Vì vậy, kết quả 30 triệu đồng được xem là hợp lý và phù hợp với mục tiêu phân bổ giá giao dịch theo IFRS 15.
Nói cách khác, doanh nghiệp không tự đặt ra một con số tùy ý, mà con số 30 triệu đồng vẫn nằm trong vùng giá bán thực tế mà thị trường đã từng chấp nhận đối với Sản phẩm D.

Send a message to learn more

📘 IFRS 15 - Revenue from Contracts with Customers
Ví dụ 34: Khi nào toàn bộ khoản chiết khấu được phân bổ cho một số nghĩa vụ thực hiện nhất định?

🌿 Một doanh nghiệp thường xuyên bán riêng lẻ 3 sản phẩm với giá bán độc lập (stand-alone selling price) như sau: Sản phẩm A: 40 triệu đồng, Sản phẩm B: 55 triệu đồng, Sản phẩm C: 45 triệu đồng. Như vậy, tổng giá bán độc lập của cả 3 sản phẩm là 140 triệu đồng. Ngoài ra, doanh nghiệp cũng thường xuyên bán Sản phẩm B và Sản phẩm C cùng nhau với giá 60 triệu đồng.

🔹 Tình huống hợp đồng
Doanh nghiệp ký hợp đồng bán cho khách hàng Sản phẩm A, B và C với tổng giá hợp đồng là 100 triệu đồng. Doanh nghiệp sẽ hoàn thành các nghĩa vụ thực hiện (performance obligations) đối với từng sản phẩm tại các thời điểm khác nhau.
Nhìn tổng thể, hợp đồng này có khoản chiết khấu 40 triệu đồng, vì:
Tổng giá bán độc lập: 140 triệu đồng
Giá hợp đồng thực tế: 100 triệu đồng
➡️ Khoản chiết khấu: 40 triệu đồng

Nếu chỉ áp dụng cách phân bổ thông thường theo giá bán độc lập tương đối, khoản chiết khấu 40 triệu đồng này sẽ được phân bổ cho cả 3 sản phẩm A, B và C.

📌 Tuy nhiên, trong ví dụ này có một dữ kiện rất quan trọng: doanh nghiệp thường xuyên bán riêng Sản phẩm A với giá 40 triệu đồng, đồng thời cũng thường xuyên bán gộp Sản phẩm B và C với giá 60 triệu đồng.
Điều đó cho thấy:
Sản phẩm A vốn đã có giá bán độc lập là 40 triệu đồng
Cặp Sản phẩm B và C vốn đã có giá bán gộp là 60 triệu đồng

➡️ Vì vậy, doanh nghiệp có bằng chứng có thể quan sát được rằng toàn bộ khoản chiết khấu thực chất không thuộc về Sản phẩm A, mà thuộc về cam kết chuyển giao Sản phẩm B và C.

Trong trường hợp này, toàn bộ khoản chiết khấu được phân bổ cho Sản phẩm B và C, thay vì phân bổ cho cả A, B và C.

📌 Trường hợp 1: Sản phẩm B và C được chuyển giao cùng một thời điểm
Nếu doanh nghiệp chuyển giao quyền kiểm soát Sản phẩm B và Sản phẩm C cùng một lúc, thì trên thực tế có thể xem việc chuyển giao hai sản phẩm này như một nghĩa vụ thực hiện duy nhất để thuận tiện trong hạch toán.
Khi đó, doanh nghiệp có thể:
phân bổ 60 triệu đồng cho nhóm B + C
ghi nhận 60 triệu đồng doanh thu khi cả B và C cùng được chuyển giao cho khách hàng

📌 Trường hợp 2: Sản phẩm B và C được chuyển giao tại các thời điểm khác nhau
Nếu hợp đồng yêu cầu doanh nghiệp chuyển giao Sản phẩm B và Sản phẩm C ở hai thời điểm khác nhau, thì tổng số tiền 60 triệu đồng phải tiếp tục được phân bổ riêng cho từng sản phẩm B và C theo giá bán độc lập tương đối của chính hai sản phẩm này.
Cụ thể:
Giá bán độc lập của B: 55 triệu đồng
Giá bán độc lập của C: 45 triệu đồng
Tổng giá bán độc lập của B + C: 100 triệu đồng
Phân bổ:
Sản phẩm B
= 55 / 100 × 60
= 33 triệu đồng
Sản phẩm C
= 45 / 100 × 60
= 27 triệu đồng
✅ Kết quả:
Sản phẩm B: 33 triệu đồng
Sản phẩm C: 27 triệu đồng

Send a message to learn more

📘 IFRS 15 - Revenue from Contracts with Customers
Ví dụ 33: Phân bổ giá giao dịch cho các nghĩa vụ thực hiện như thế nào?

🌿 Một doanh nghiệp ký hợp đồng bán cho khách hàng Sản phẩm A, Sản phẩm B và Sản phẩm C với tổng giá hợp đồng là 100 triệu đồng. Doanh nghiệp sẽ hoàn thành nghĩa vụ thực hiện (performance obligation) đối với từng sản phẩm vào các thời điểm khác nhau.

Doanh nghiệp thường xuyên bán riêng Sản phẩm A, nên giá bán độc lập (stand-alone selling price) của Sản phẩm A có thể quan sát trực tiếp trên thị trường. Tuy nhiên, đối với Sản phẩm B và Sản phẩm C, giá bán độc lập không thể quan sát trực tiếp, nên doanh nghiệp phải ước tính.

📌 Doanh nghiệp xác định giá bán độc lập của từng sản phẩm như sau:

Sản phẩm A: 50 triệu đồng → xác định trực tiếp từ giá bán riêng trên thị trường
Sản phẩm B: 25 triệu đồng → ước tính theo phương pháp đánh giá điều chỉnh theo thị trường (adjusted market assessment approach)
Sản phẩm C: 75 triệu đồng → ước tính theo phương pháp chi phí dự kiến cộng biên lợi nhuận (expected cost plus a margin approach)

👉 Tổng giá bán độc lập của cả 3 sản phẩm là:
50 + 25 + 75 = 150 triệu đồng
Mặc dù tổng giá bán độc lập của 3 sản phẩm là 150 triệu đồng, doanh nghiệp lại chỉ bán cả gói với giá 100 triệu đồng.

➡️ Điều này có nghĩa là khách hàng đang được hưởng một khoản chiết khấu (discount) là:
150 - 100 = 50 triệu đồng

📌 IFRS 15 yêu cầu xử lý như thế nào?

Doanh nghiệp xem xét liệu có bằng chứng có thể quan sát được cho thấy toàn bộ khoản chiết khấu này chỉ thuộc về một nghĩa vụ thực hiện cụ thể nào đó hay không.
Sau khi xem xét, doanh nghiệp kết luận:
❌ Không có bằng chứng rõ ràng cho thấy toàn bộ khoản chiết khấu chỉ gắn với riêng Sản phẩm A, hoặc riêng Sản phẩm B, hoặc riêng Sản phẩm C.

Vì vậy, theo IFRS 15, doanh nghiệp phải:
✅ phân bổ khoản chiết khấu theo tỷ lệ tương ứng với giá bán độc lập của từng sản phẩm

Send a message to learn more

📘 IFRS 15 - Revenue from Contracts with Customers
Ví dụ 32: Khoản tiền doanh nghiệp trả cho khách hàng là chi phí bán hàng hay giảm doanh thu?

🌿 Một doanh nghiệp sản xuất hàng tiêu dùng ký hợp đồng 1 năm để bán hàng cho một khách hàng là chuỗi siêu thị bán lẻ lớn trên toàn cầu. Theo hợp đồng, khách hàng cam kết mua ít nhất 150 tỷ đồng hàng hóa trong năm. Đồng thời, ngay tại thời điểm bắt đầu hợp đồng, doanh nghiệp phải trả cho khách hàng 15 tỷ đồng và khoản này không được hoàn lại. Khoản tiền 15 tỷ đồng này nhằm bù đắp cho khách hàng chi phí thay đổi kệ trưng bày để phù hợp với sản phẩm của doanh nghiệp.

📌 Câu hỏi đặt ra là: 15 tỷ đồng này là chi phí hay là khoản giảm doanh thu?

Doanh nghiệp xem xét các quy định của IFRS 15 về khoản đối ứng trả cho khách hàng (consideration payable to a customer) và kết luận rằng khoản tiền trả cho khách hàng không phải là để đổi lấy một hàng hóa hoặc dịch vụ riêng biệt (distinct good or service) mà doanh nghiệp nhận được. Lý do là vì doanh nghiệp không kiểm soát bất kỳ quyền nào đối với kệ hàng của khách. Nói cách khác, doanh nghiệp không thực sự nhận được một tài sản hay một dịch vụ riêng biệt có thể tách ra để ghi nhận như một khoản mua dịch vụ.

➡️ Vì vậy, theo IFRS 15, khoản 15 tỷ đồng này được xem là khoản làm giảm giá giao dịch (transaction price), tức là giảm doanh thu, chứ không phải chi phí độc lập.

🔍 Doanh nghiệp ghi nhận khoản giảm này như thế nào?

IFRS 15 yêu cầu khoản tiền trả cho khách hàng này được phân bổ làm giảm doanh thu khi doanh nghiệp chuyển giao hàng hóa cho khách hàng. Trong ví dụ này, tổng số tiền phải giảm là 15 tỷ đồng, còn doanh số tối thiểu theo hợp đồng là 150 tỷ đồng.

Tỷ lệ giảm doanh thu sẽ là:
✅ 15 tỷ đồng / 150 tỷ đồng = 10%
Điều đó có nghĩa là mỗi khi doanh nghiệp bán hàng cho khách hàng này, doanh thu ghi nhận sẽ bị giảm 10% so với số tiền lập hóa đơn.

📌 Ví dụ trong tháng đầu tiên, doanh nghiệp giao hàng cho khách với giá trị hóa đơn là 20 tỷ đồng. Khi đó:
Số tiền lập hóa đơn: 20 tỷ đồng
Khoản giảm doanh thu do tiền đã trả cho khách hàng: 2 tỷ đồng
Doanh thu ghi nhận thực tế: 18 tỷ đồng

Send a message to learn more

📘 IFRS 15 - Revenue from Contracts with Customers
Ví dụ 31: Doanh nghiệp nhận cổ phiếu thay vì tiền thì ghi nhận doanh thu như thế nào?

🌿 Một doanh nghiệp ký hợp đồng với khách hàng để cung cấp dịch vụ hằng tuần trong thời hạn 1 năm. Hợp đồng được ký vào ngày 01/01/20X1 và doanh nghiệp bắt đầu cung cấp dịch vụ ngay lập tức.
Doanh nghiệp kết luận rằng đây là một nghĩa vụ thực hiện duy nhất (performance obligation). Lý do là vì doanh nghiệp đang cung cấp một chuỗi dịch vụ riêng biệt (series of distinct services) nhưng về cơ bản là giống nhau, được chuyển giao cho khách hàng theo cùng một cách thức, và mức độ hoàn thành đều được đo lường theo phương pháp đo lường tiến độ dựa trên thời gian (time-based measure of progress).

📌 Điểm đặc biệt của ví dụ này là: khách hàng không trả bằng tiền.
Thay vào đó, để đổi lấy dịch vụ, khách hàng cam kết trả cho doanh nghiệp:
100 cổ phiếu phổ thông cho mỗi tuần dịch vụ hoàn thành
tổng cộng trong cả hợp đồng là 5.200 cổ phiếu
Theo điều khoản hợp đồng, số cổ phiếu này chỉ được chuyển giao sau khi doanh nghiệp hoàn thành tốt từng tuần dịch vụ.

🔍 Như vậy, đây là trường hợp doanh nghiệp nhận khoản đối ứng không bằng tiền (non-cash consideration).

📌 Doanh thu được xác định như thế nào?
Doanh nghiệp đo lường mức độ hoàn thành nghĩa vụ thực hiện của mình theo từng tuần. Mỗi khi hoàn thành xong một tuần dịch vụ, doanh nghiệp sẽ xác định giá giao dịch (transaction price) và doanh thu được ghi nhận căn cứ vào giá trị hợp lý (fair value) của 100 cổ phiếu mà doanh nghiệp được nhận cho tuần đó.

Nói đơn giản:
hoàn thành 1 tuần dịch vụ
được quyền nhận 100 cổ phiếu
doanh thu của tuần đó được xác định theo giá trị hợp lý của 100 cổ phiếu tại thời điểm quyền nhận phát sinh

📌 Nghĩa là doanh nghiệp không chờ đến cuối năm mới xác định một lần toàn bộ doanh thu, mà xác định doanh thu theo từng tuần, tương ứng với từng phần dịch vụ đã hoàn thành.

✅ Doanh thu đã ghi nhận sẽ không điều chỉnh lại chỉ vì giá cổ phiếu sau đó tăng hoặc giảm

📘 IFRS 15 - Revenue from Contracts with Customers
Ví dụ 30: Khách hàng trả tiền trước nhưng không phải lúc nào cũng có thành phần tài chính đáng kể (significant financing component)

🌿 Một doanh nghiệp sản xuất sản phẩm công nghệ ký hợp đồng bán hàng cho khách hàng. Cùng với sản phẩm, doanh nghiệp cung cấp thêm dịch vụ hỗ trợ kỹ thuật và sửa chữa toàn cầu trong 3 năm giá 9 triệu. Khách hàng mua gói dịch vụ này ngay tại thời điểm mua sản phẩm.

🔍 Khi xem xét hợp đồng này, doanh nghiệp không chỉ nhìn vào việc khách hàng trả trước, mà phải phân tích bản chất của dịch vụ và mục đích của điều khoản thanh toán. Doanh nghiệp nhận thấy việc thu một khoản tiền duy nhất ngay từ đầu không nhằm mục đích chính là nhận tài trợ vốn từ khách hàng, mà chủ yếu để tối đa hóa hiệu quả kinh doanh, có tính đến các rủi ro khi cung cấp dịch vụ.

Cụ thể, nếu doanh nghiệp cho khách hàng trả tiền theo tháng thì sẽ phát sinh một số vấn đề:

📌 Khách hàng có thể ít gia hạn dịch vụ hơn theo thời gian.
📌 Nhóm khách hàng tiếp tục dùng dịch vụ ở các năm sau có thể trở nên nhỏ hơn và kém đa dạng hơn.
📌 Trên thực tế, những khách hàng tiếp tục gia hạn thường là những người sử dụng dịch vụ nhiều hơn, làm cho chi phí cung cấp dịch vụ của doanh nghiệp tăng lên.
📌 Khách hàng thường có xu hướng sử dụng dịch vụ nhiều hơn khi trả tiền theo tháng so với khi đã trả một lần từ đầu.
📌 Doanh nghiệp còn phải gánh thêm chi phí quản lý, ví dụ như chi phí xử lý gia hạn và chi phí thu tiền hằng tháng.

👉 Như vậy, việc yêu cầu khách hàng trả trước một lần ở đây không phải nhằm tạo ra một lợi ích tài chính cho doanh nghiệp theo nghĩa vay vốn hay được tài trợ vốn, mà là để:

kiểm soát rủi ro cung cấp dịch vụ
giữ mô hình kinh doanh có hiệu quả kinh tế
hạn chế chi phí quản lý phát sinh
ổn định nhóm khách hàng sử dụng dịch vụ

📌 Khi đối chiếu với IFRS 15, doanh nghiệp kết luận rằng điều khoản thanh toán này được thiết kế chủ yếu vì các lý do khác với việc cấp tài chính cho doanh nghiệp.

Vì vậy:

✅ Hợp đồng này không có thành phần tài chính đáng kể

📘 IFRS 15 - Revenue from Contracts with Customers

Ví dụ 29: Khách hàng trả tiền trước và cách xác định tỷ lệ chiết khấu trong hợp đồng có thành phần tài chính đáng kể (significant financing component)

🌿 Một doanh nghiệp ký hợp đồng bán một tài sản cho khách hàng. Doanh nghiệp sẽ chỉ chuyển giao quyền kiểm soát tài sản cho khách hàng sau 2 năm, tức là nghĩa vụ thực hiện được hoàn thành tại một thời điểm.
Hợp đồng cho khách hàng 2 lựa chọn thanh toán:
trả 5 tỷ đồng sau 2 năm, tại thời điểm nhận tài sản; hoặc
trả ngay 4 tỷ đồng tại ngày ký hợp đồng.
Khách hàng chọn phương án trả ngay 4 tỷ đồng.

📌 Trong trường hợp này, doanh nghiệp kết luận hợp đồng có thành phần tài chính đáng kể (significant financing component), vì có khoảng thời gian khá dài giữa lúc khách hàng thanh toán và lúc doanh nghiệp chuyển giao tài sản.

🔍 Về mặt kinh tế, nếu so sánh 4 tỷ đồng trả ngay với 5 tỷ đồng trả sau 2 năm, thì giao dịch này hàm chứa một mức lãi suất ngầm định khoảng 11,8%/năm. Tuy nhiên, IFRS 15 yêu cầu doanh nghiệp không mặc nhiên dùng mức này. Doanh nghiệp phải xác định mức lãi suất phù hợp theo chuẩn mực. Giả sử trong tình huống này, doanh nghiệp xác định mức phù hợp là 6%/năm, tương ứng với lãi suất vay tăng thêm của doanh nghiệp (incremental borrowing rate).

🧾 Kế toán giao dịch này được thực hiện như sau:
1) Tại ngày ký hợp đồng, khi doanh nghiệp nhận tiền trước của khách hàng
Vì tài sản chưa được chuyển giao nên doanh nghiệp chưa được ghi nhận doanh thu. Thay vào đó, doanh nghiệp ghi nhận:
Tiền: 4 tỷ đồng
Nợ phải trả theo hợp đồng (contract liability): 4 tỷ đồng

2) Trong 2 năm từ ngày ký hợp đồng đến ngày chuyển giao tài sản
Doanh nghiệp phải cộng dồn yếu tố tài chính vào nợ phải trả theo hợp đồng, bằng cách ghi nhận chi phí lãi vay theo mức 6%/năm.

Cách tính:
4 tỷ đồng × (1,06² - 1) = 494,4 triệu đồng
Như vậy, sau 2 năm:
Chi phí lãi vay ghi nhận lũy kế: 494,4 triệu đồng
Nợ phải trả theo hợp đồng tăng từ 4 tỷ lên 4,4944 tỷ đồng

3) Khi doanh nghiệp chuyển giao tài sản cho khách hàng sau 2 năm
Lúc này doanh nghiệp mới được ghi nhận doanh thu:
Nợ phải trả theo hợp đồng: 4,4944 tỷ đồng
Doanh thu: 4,4944 tỷ đồng

Khách hàng trả tiền trước chưa chắc được ghi nhận ngay là doanh thu. Nếu doanh nghiệp nhận tiền trước quá lâu và sự chênh lệch thời gian đó mang ý nghĩa tài chính rõ rệt, thì hợp đồng có thể có thành phần tài chính đáng kể. Khi đó, tiền nhận trước được ghi nhận là nợ phải trả theo hợp đồng, sau đó điều chỉnh dần theo yếu tố tài chính, và chỉ khi giao tài sản thì mới ghi nhận là doanh thu.

📘 IFRS 15 - Revenue from Contracts with Customers
Ví dụ 28: Xác định tỷ lệ chiết khấu trong hợp đồng có thành phần tài chính đáng kể (significant financing component)

🌿 Một doanh nghiệp ký hợp đồng bán thiết bị cho khách hàng. Khách hàng nhận quyền kiểm soát thiết bị ngay khi hợp đồng được ký. Giá ghi trong hợp đồng là 1 tỷ đồng, lãi suất theo hợp đồng là 5%/năm, thời hạn thanh toán là 60 tháng, mỗi tháng khách hàng trả khoảng 18,871 triệu đồng. Như vậy, tổng số tiền khách hàng thanh toán trong 60 tháng sẽ lớn hơn 1 tỷ đồng, vì trong đó có cả phần mang bản chất tài chính do việc trả chậm.

🔹 Trường hợp A — Tỷ lệ chiết khấu theo hợp đồng phản ánh đúng mức của một giao dịch tài chính riêng biệt

Doanh nghiệp đánh giá và nhận thấy mức lãi suất 5% ghi trong hợp đồng cũng chính là mức lãi suất sẽ được áp dụng nếu doanh nghiệp và khách hàng thực hiện một giao dịch tài chính riêng biệt (separate financing transaction) tại ngày bắt đầu hợp đồng. Nói cách khác, mức lãi suất 5% này phản ánh đúng đặc điểm tín dụng của khách hàng (credit characteristics of the customer), và điều khoản thanh toán trong hợp đồng phù hợp với điều kiện tài chính trên thị trường.

Khi đó, doanh nghiệp kết luận rằng giá bán tiền mặt của thiết bị là 1 tỷ đồng. Vì vậy, tại thời điểm chuyển giao quyền kiểm soát thiết bị cho khách hàng, doanh nghiệp ghi nhận doanh thu 1 tỷ đồng và khoản phải thu từ khách hàng 1 tỷ đồng. Sau đó, khoản phải thu này tiếp tục được kế toán theo IFRS 9.

🔹 Trường hợp B — Tỷ lệ chiết khấu theo hợp đồng không phản ánh đúng mức của một giao dịch tài chính riêng biệt

Doanh nghiệp tiếp tục đánh giá và nhận thấy lãi suất theo hợp đồng vẫn là 5%, nhưng nếu doanh nghiệp và khách hàng thực hiện một giao dịch tài chính riêng biệt tại ngày bắt đầu hợp đồng thì mức lãi suất phù hợp phải là 12%. Điều này cho thấy mức lãi suất 5% trong hợp đồng thấp hơn đáng kể so với mức phù hợp, không phản ánh đúng đặc điểm tín dụng của khách hàng, và vì vậy số tiền danh nghĩa ghi trong hợp đồng không phản ánh đúng giá bán tiền mặt thực chất của thiết bị.

Nói cách khác, nếu doanh nghiệp bán thiết bị và cho khách hàng trả chậm với mức lãi suất phù hợp là 12%, thì giá bán tiền mặt thực chất sẽ thấp hơn 1 tỷ đồng.

📌 IFRS 15 yêu cầu xử lý như thế nào?

Doanh nghiệp phải xác định giá giao dịch (transaction price) bằng cách điều chỉnh số tiền khách hàng cam kết thanh toán về giá trị hiện tại, sử dụng mức lãi suất 12%, vì đây mới là mức phản ánh đúng đặc điểm tín dụng của khách hàng. Sau khi chiết khấu 60 khoản thanh toán hàng tháng, mỗi khoản khoảng 18,871 triệu đồng, theo lãi suất 12%, doanh nghiệp xác định được:

✅ Giá giao dịch = 848,357 triệu đồng

Vì vậy, tại thời điểm chuyển giao quyền kiểm soát thiết bị, doanh nghiệp ghi nhận doanh thu 848,357 triệu đồng và khoản phải thu từ khách hàng 848,357 triệu đồng. Phần chênh lệch còn lại không được ghi nhận ngay là doanh thu bán hàng, mà sẽ được phản ánh dần như doanh thu tiền lãi trong các kỳ sau.

📘 IFRS 15 - Revenue from Contracts with Customers
Bán hàng trả chậm có quyền trả lại — khi nào được ghi nhận doanh thu?

🌿 Tình huống ví dụ

Doanh nghiệp bán cho khách hàng một sản phẩm với giá 121 tỷ, khách sẽ thanh toán sau 24 tháng kể từ ngày giao hàng. Khách hàng nhận quyền kiểm soát hàng hóa ngay từ đầu hợp đồng. Tuy nhiên, hợp đồng cho phép khách hàng trả lại sản phẩm trong vòng 90 ngày.

Đáng chú ý:
sản phẩm này là sản phẩm mới
doanh nghiệp không có dữ liệu lịch sử phù hợp (relevant historical evidence) về việc khách trả lại hàng
doanh nghiệp cũng không có bằng chứng thị trường phù hợp (other available market evidence) để ước tính tỷ lệ trả lại

💰 Giá bán tiền mặt của sản phẩm này là 100 tỷ. Đây là số tiền khách hàng sẽ phải trả nếu thanh toán ngay khi nhận hàng, với cùng sản phẩm và cùng điều kiện giao dịch tương đương tại ngày bắt đầu hợp đồng.
Trong khi đó, hợp đồng thực tế quy định khách sẽ trả 121 tỷ sau 24 tháng.

➡️ Chênh lệch giữa 121 tỷ và 100 tỷ cho thấy hợp đồng này có chứa thành phần tài trợ đáng kể (significant financing component).

Mặc dù khách đã nhận quyền kiểm soát hàng hóa từ đầu hợp đồng, doanh nghiệp không ghi nhận doanh thu ngay tại thời điểm giao hàng.
Lý do là vì khách còn quyền trả lại hàng (right of return) trong 90 ngày, trong khi doanh nghiệp chưa có đủ cơ sở để kết luận rằng rất có khả năng cao (highly probable) sẽ không xảy ra đảo ngược đáng kể (significant reversal) của doanh thu đã ghi nhận.

📌 Khi nào doanh thu mới được ghi nhận?
Doanh thu chỉ được ghi nhận sau 3 tháng, tức là khi quyền trả lại hàng hết hiệu lực (the right of return lapses) và khách không trả hàng.

🧾 Bút toán kế toán trong ví dụ

1) Khi giao hàng cho khách
Tại thời điểm giao hàng, doanh nghiệp chưa ghi nhận doanh thu.
Thay vào đó, doanh nghiệp ghi nhận:

Tài sản là quyền thu hồi sản phẩm dự kiến bị trả lại (asset for right to recover product to be returned): 80 tỷ
Hàng tồn kho (inventory): giảm 80 tỷ

2) Trong thời gian 90 ngày khách có quyền trả lại hàng
Trong suốt 3 tháng này, doanh nghiệp không ghi nhận lãi.
Vì theo IFRS 15, trong giai đoạn này doanh nghiệp chưa ghi nhận tài sản hợp đồng (contract asset) hay khoản phải thu (receivable).

3) Khi hết thời hạn trả hàng và khách không trả lại sản phẩm
Lúc này doanh nghiệp ghi nhận:

Khoản phải thu (receivable): 100 tỷ
Doanh thu (revenue): 100 tỷ

Đồng thời ghi nhận:

Giá vốn hàng bán (cost of sales): 80 tỷ
Giảm tài sản đối với hàng có thể bị trả lại (asset for product to be returned): 80 tỷ

📌 Phần 21 tỷ chênh lệch còn lại không được ghi nhận ngay là doanh thu bán hàng mà sẽ được phân bổ dần thành doanh thu lãi (interest revenue) trong thời gian còn lại của hợp đồng.

📘 IFRS 15 - Revenue from Contracts with Customers
Phí quản lý và tiền thưởng hiệu quả: Khi nào được ghi nhận doanh thu?**

🌿 Tình huống ví dụ
Ngày 01/01/20X8, một doanh nghiệp ký hợp đồng với khách hàng để cung cấp dịch vụ quản lý tài sản (asset management services) trong thời hạn 5 năm. Theo hợp đồng, doanh nghiệp được hưởng:
✅ Phí quản lý hàng quý (quarterly management fee) bằng 2% giá trị tài sản khách hàng đang giao quản lý tại cuối mỗi quý.
✅ Phí thưởng theo hiệu quả đầu tư (performance-based incentive fee) bằng 20% phần lợi nhuận của quỹ vượt trên mức sinh lời của một chỉ số thị trường có thể quan sát được (observable market index) trong suốt 5 năm.

➡️ Như vậy, cả phí quản lý và phí thưởng hiệu quả đều là khoản đối ứng biến đổi (variable consideration).
🔍 Doanh nghiệp xác định nghĩa vụ thực hiện như thế nào?

Doanh nghiệp hạch toán toàn bộ dịch vụ này là một nghĩa vụ thực hiện duy nhất (single performance obligation) theo IFRS 15.22(b). Lý do là vì doanh nghiệp đang cung cấp một chuỗi dịch vụ riêng biệt (series of distinct services) nhưng:
- về cơ bản là giống nhau
- được chuyển giao cho khách hàng theo cùng một cách thức
- được ghi nhận mức độ hoàn thành theo cùng một phương pháp, tức là phương pháp dựa trên thời gian (time-based measure of progress)

Khi bắt đầu hợp đồng, doanh nghiệp phải xem xét:
- cách ước tính khoản đối ứng biến đổi (estimating variable consideration) theo IFRS 15.50–54
- và đặc biệt là quy định về ràng buộc đối với khoản đối ứng biến đổi (constraint on variable consideration) theo IFRS 15.56–58

Doanh nghiệp nhận thấy:
🔸 Khoản tiền được nhận phụ thuộc vào thị trường (market), nên rất nhạy cảm với các yếu tố nằm ngoài tầm kiểm soát của doanh nghiệp.
🔸 Phí thưởng hiệu quả có rất nhiều mức kết quả có thể xảy ra, với biên độ dao động lớn.
🔸 Doanh nghiệp tuy có kinh nghiệm với các hợp đồng tương tự, nhưng kinh nghiệm đó không có nhiều giá trị dự báo (predictive value) khi dùng để dự đoán diễn biến thị trường trong tương lai.

Vì vậy, tại ngày ký hợp đồng, doanh nghiệp không thể kết luận rằng “rất có khả năng cao” (highly probable) là sẽ không xảy ra việc đảo ngược đáng kể (significant reversal) số doanh thu lũy kế đã ghi nhận nếu đưa các khoản phí ước tính này vào giá giao dịch (transaction price).

📅 Đến cuối mỗi kỳ báo cáo thì xử lý thế nào?
Tại mỗi ngày lập báo cáo, doanh nghiệp phải cập nhật lại ước tính giá giao dịch (update its estimate of the transaction price).

Kết luận của doanh nghiệp vào cuối từng quý là:
✅ Được đưa vào giá giao dịch khoản phí quản lý thực tế của quý đó, vì đến thời điểm cuối quý thì yếu tố không chắc chắn đã được giải quyết.
❌ Chưa được đưa vào giá giao dịch phần phí thưởng hiệu quả, vì đánh giá ban đầu không thay đổi: khoản này vẫn phụ thuộc lớn vào biến động của chỉ số thị trường, nên doanh nghiệp chưa thể khẳng định rằng sẽ không có rủi ro đảo ngược đáng kể doanh thu đã ghi nhận.

Send a message to learn more